碳审计的基本原理与实施对策九江学院会计学院中南财经政法大学会计学院陈小林梅林 盎O论FA意赢■FRIENDsAccoUNTlNG■■■龃 【搐叠】碳审计是环境审计的重要方面，是国家审计适应经济发展方式转变，提高国家审计地位和作用的重要途径。文章对碳审计的基本涵义和起源、碳审计目标、碳评估方法及碳审计的基本步骤进行了探析，并对我国未来开展碳审计工作提出了若干政策建议。【关t词】碳审计；碳足迹；审计步骤；政策建议一、碳审计的基本涵义与缘起根据全球碳管理广泛采取的标准温室气体核算体系。碳审计指在定义的空间和时间边界内进行碳足迹计算的过程，它是审计机构接受政府授权或其他有关机构委托，依据国家政策、法律和有关规章、制度、标准。遵循审计准则。对被审计单位或部门的低碳生产经营、资源利用、财务信息、职责履行等活动进行的特殊管理。碳审计的作用在于建立“碳足迹∽以此作为衡量温室效应的一种工具。从这个意义上来说，碳审计立足于国家战略和全局高度．将审计融入经济社会发展，间接参与资源环境保护。因此它是通过审计监督促进节约资源、保护环境政策目标落实的一种重要手段。碳审计的出现并非偶然。近几十年，环境问题的日趋严重、对可持续发展呼声的提高使政府和相关机构开始计划和实施环境审计。早在1989年，英国地球的朋友Friendsofthe EaCh，FOE协会在其章程中拟定了地方政府应实施的环境审计框架。而作为世界环境问题中最为严峻的一项，由温室气体排放导致的地球温室效应也得到了人们的关注。如果说环境审计有利于规划更加稳定和谐的未来。那么碳审计作为环境审计的一个分支。无疑成为了环境审计中致力于降低C02排放的关键第一步Jessie，2003o虽然估计一个组织C02排放情况存在某些难点，但随着对温室气体强制性信息披露需求的增加，碳审计的发展刻不容缓。由全球环境问题引发的温室气体经济效应再次推进了碳审计的出现与蓬勃发展。1997年京都议定书将市场机制引入到全球温室气体减排项目中，允许将碳排放权和减排量额度作为一项金融资产进行交易。同时．京都议定书还提出了清洁发展机制CDM、联合履行JI和排放交易ET三种碳交易机制，至此碳交易应运而生。在2005年京都议定书正式生效后，全球碳交易市场出现了爆炸式的增长，随之而来的碳会计、碳审计问题等规范的探讨也愈加热烈．日渐引起理论界与实务界的关注和重视。由于碳排放的特殊性和复杂性。除了一些政府或非政府组织的报告外。现有学术文献还较少提及碳交易或碳信用等碳鉴证与审计问题周志方、肖序。2009o在20世纪90年代．环境及生态领域的相关学者就国家、地域及全球范围的碳存量和流量进行过核算CarbonAccountingJ。但该核算仅针对碳实务量，与企业财务会计系统内的价值核算和信息反映并无实质关联。随着对碳排放交易的日益关注，有学者指出，由温室气体排放引起的会计事项不应仅仅局限在传统的排污权框架内。而应同时设置一个类似于社会会计中的碳账户对其不确定性和风险进行处理JanBebbingtonet a1．．2008；也有学者将碳固CarbonSequestration及碳鉴证 CarbonAssurance纳入其中，认为企业的碳账户在排放市场中进行交易前须经第三方进行独立鉴证JanekRatnatungaet a1．。2008，也就是说需要对企业的碳账户实施碳审计。在实务操作方面，各国政府一直努力制定相关标准以保证碳排放计量的准确性与可比性。英国是最早提出“低碳经济”和“低碳审计”的国家，其在2003年我们未来的能源创建低碳经济的白皮书中首次提到“低碳经济”．指出低碳经济的实质是提高能源利用效率、创建清洁能源和再生能源。2009年，英国环境审计委员会EAC提出了对低碳问题进行全面审计的报告。为其他国家低碳审计的发展起到了良好的借鉴作用。2010年5月。在lS014000系列和PAS2050等环境标准基础上，英国标准协会BSI又制定发布了。PAS2060__碳中和承诺新标准”．提出了通过温室气体排放的量化、还原和补偿来实现和实施碳中和的组织所必须符合的规定。丹麦作为最先提出在2025年前达到碳中和的国家，其政府为实现这个目标也发挥了积极作用，采取的主要方法就是碳核算和碳审计。并采取了税收惩罚政策，以期对碳排放进行监督和跟踪。香港是我国率先实行碳审计的地区，由于其79％的温室气体排放来自于建筑物，因此香港政府在2008年7月推出了香港首部建筑物“碳审计”指引，以此协助建筑物用户及管理人员提升对温室气体排放的认识、量度温室气体排放情况。目前，国际标准化组织已于2010年制订出有关温室气体排放的管理标准fS014067CD版文件委员会草案版。①碳足迹是用来表述一个组织或个人排放温室气体程度的术语，它代表了一个人或者团体在消费、生活等行为中产生的二氧化碳和其他温室气体的数量。圈万方数据m立33AGE碳审计的基本原理与实施对策九江学院会计学院陈小林中南财经政法大学会计学院梅林[摘要1破审计是环境审计的重要方面，是国家审计适应经济发展方式转变，提高国家审计地位和作用的重要途径。文章对破审计的基本涵义和起源、破审计目标、碳评估方法及碳审计的基本步骤进行了探析，并对我国未来开展碳审计工作提出了若干政策建议。I美锺词】破审计;碳足迹;审计步骤政策建议-、碳审计的基本涵义与缘起由全球环境问题引发的温室气体经经第三方进行独立鉴证JanekRat-根据全球碳管理广泛采取的标准济效应再次推进了碳审计的出现与蓬勃natunga et al.. 2∞剖，也就是说需要温室气体核算体系.碳审计指在定义发展。1997年京都议定书将市场机制对企业的碳账户实施碳审计。的空间和时间边界内进行碳足迹计算的引入到全球温室气体减排项目中，允许在实务操作方面，各国政府一直努过程，它是审计机构接受政府授权或其将碳排放权和减排量额度作为一项金力制定相关标准以保证碳排放计量的准他有关机构委托，依据国家政策、法律和融资产进行交易。同时.。评价一个行业成本履行减排义务，发展中国家能够借是否属于低碳行业，不能单纯从其生产此从发达国家获得资金和技术促进本国经营活动排放的碳量加以判断，而应同的可持续发展，企业则可以通过出售减时考虑该企业采购的产品是否高能耗、排量获得额外收益。对全球而言，在实现高碳量，即应从其整个生命周期链条的共同减排目标的前提下，减少减排总成碳排放量角度加以衡量{张天立，本。但首要的问题是必须有一套标准化2010。同样，一个产品是否属于低碳产的方法来计算和验证排放量数值，确保品，也不能只看碳直接排放量，还要考虑每一盹二氧化碳的测量方式在全球任何地方都一样18014064，18014065。目前国际上主要有两个相关标准，分别是世界资源研究所WRI及世界可持续发展工商理事会WBC8D于2004年发布的温室气体核算体系，以及国际标准化组织发布的18014064和18014065系列条款。这些规程确定了排放核算范围、数据搜集方法、排放量配额等诸多方面，其目的就是确保碳排放计量的准确性与可靠性。然则，如何确保碳排放计量的准确性和可靠性成为了一个难题。而通过碳审计保证各个组织的碳排放量计算程序和方法符合相关准则规定，保证各个组织的碳排放量计量的可靠性和准确性也是碳审计所要达到的目的。因此，可以简单地说，碳审计目标可以简单概括为遵循性目标一是通过碳审计使企业碳管理政策程序与国家相关规定相符，达到预定减排目标;二是通过碳审计使企业的碳排放量计算和披露符合国际准则或标准的规定。{二}碳评估方法碳审计作为环境审计的一个分支，在方法运用上与环境审计有相似之处。在碳审计的早期阶段，企业对碳足迹的估测通常仅仅基于其所消耗的能源总量。随着相关理论的不断完善，碳足迹的测量也越来越细化，碳审计已由单一企业的个体行为演变成企业的价值链和产间接排放量。因此采取产品生命周期法评估产品或服务的碳足迹，将扩展碳排放的核算范围，将企业的供应商到销售商、原材料采购到生产、货物运输以及最后的废物处理与回收等各项环节均涵盖其中。具体说来，生命周期法主要运用财务核算的原理推算某个产品整个生命周期过程中的碳排放量，既计算提高效率而减少的碳排放量，还要计算整个采购、生产、销售及售后维护等各方面的能耗，最后用整个生命周期链{见图1对碳排放总量进行度量，看是否真正低碳，从而决策某项生产或服务是否应该立项、推广应用。碳审计的结果可以是只关注于温室气体排放源和信息的碳排放清单，也可以是一份完整的碳审计报告用以公开碳排放。三、开展碳审计的基本步骤碳审计是协调企业与社会、自然的关系，从而实现可持续的和谐发展。很多碳审计指引中提出碳审计表现为逐步推进的线性结构，但实际上这种活动更类似于一个循环的反馈系统，每一步活动所获得的信息既提供于下一步骤，又同时对上一步骤的信息进行检查与验证。图2具体反映了这一渍程。左边的箭头表示广义上的流程步骤，右边的箭头表示利用新信息进行修正的循环过程。②执行碳审计，不仅对企业执行，也对非企业单位执行，凡是产生破排放量的组织或设施都应纳入碳审计范畴，政府在推行破审计时，应根据实际情况，有步骤、分阶段、有重点的逐步实行，如我国香港特别行政区首先把建筑物纳入破审计范畴。③采取生命周期方法评估产品或服务的碳足迹，涉及的范围涵盖供应商、从原材料开始到生产、货物运输以及最后的废物处理与回收BritishStan也rdslnstitution, 2008 。囚-E写a;画民蜀巳司噩堂且a二1DE;;1IiII图2碳审计的基本步骤一确定温室气体排放源碳审计所涉及的温室气体，主要是京都议定书中规定的6种。分别是二氧化碳ICO。、甲烷CH．、氧化亚氮N20、氢氟碳化物HFCs、全氟化碳物PFCs、六氟化硫SF6。因为这6种气体尤其以二氧化碳最为主要，故而在实际监测和计算中．常依据各种气体温室效应的能力不同，统一换算成二氧化碳当量C02e来进行衡量。一种温室气体的二氧化碳当量是这一气体的排放量乘以其对应的全球变暖潜势值GlobalWarmingPotential。GWP．不同的温室气体，其GWP值各不相同。但人们习惯上用“碳”来代称温室气体。开展碳审计的第一步就是确定温室气体的排放源，即确定被审计单位或被审项目排放的哪些气体是属于京都议定书中规定的温室气体。温室气体排放源清单是否全面、准确影响碳排放量计算的准确性。因此碳审计中应把被审计单位或项目排放的京都议定书中规定的6种气体全部纳入温室气体范畴，并作为后期估算碳足迹的依据。二选定碳检测产品碳审计的一个重要手段就是计算个人或者团体的“碳耗用量”。国际上一般用相等之二氧化碳排放量显示的“碳足迹”来表示这一衡量结果。在选择进行碳足迹计算的产品时．应直接源自项目开始时约定的目标．如考虑哪些产品能产生最大的减排空间，其产品规范、制造过程等环节是否与公司整体的减排战略最为相关。碳足迹分析可能对关键利益相关方产生什么影响等等。此外，碳足迹分析所要花费的时间与资源也需要加以考虑。一旦选定了产品，下一步就是指定功能单位。功能单位是为了方便计算碳足迹而对某种产品设定一个有意义的度量标准PAS2050。2008o它反映了该产品或服务被最终用户实际消费的方式④，因此它提供了不同消费形式问相互比较的基础。一般说来，使用较大的功能单位如1t薯条相对于2009薯条。一片铝板相对于一个易拉罐进行分析可能会更为容易。选择功能单位时，可能没有单一的正确答案，企业应将其设定为一个容易被理解或使用的单元。企业也可以参考针对特定行业的标准指南，如食品生产中的功能单位可以设定为单位包装产品产生的碳排放量。三确定碳审计的操作范围碳审计的开展必须要确定边界范围，边界范围包括组织边界和营运边界。组织边界主要是从企业集团角度着删瓢O论FA。薏蔫；■FRIENnsAccoUNlnNt；■-鬣隧 眼，需涵盖旗下子公司、转投资公司、合资企业各自握有权益的独立法人或非法人机构，具体计算可基于控制权或股权比例。而营运边界主要是指公司的营运活动。其计算可基于温室气体排放情况来确定。根据世界企业持续发展委员会及世界资源研究所2005年的温室气体专案量化协定，温室气体排放可分为三种不同的范围1．直接排放。包括固定设备例如锅炉、发电机、焊接设备等的燃料燃烧；私人机动车辆的燃料燃烧；温室气体释放与消除等。2．能源间接排放。主要指电力消耗 与煤气消耗等。3．其他间接排放。包括原料的使用、废物处理、公共交通等。除此之外，企业还应规定温室气体排放和清除的基准年⑥，以便提供参照、达到温室气体方案的要求或满足清单的其他用途。四收集整理相关数据资料 在计算碳足迹时需要两类数据活动水平数据和排放系数。活动水平数据是指产品生命周期中涉及的所有材料和能源物料输入和输出、能源使用、运输等。排放系数是衡量活动排放情况的固定比例，可将“单位”活动水平数据排放的温室气体数量转换成温室气体排放量⑦。活动水平数据和排放系数可来自初级或次级数据。初级数据是指针对具体产品生命周期由内部或者是由供应链中别人所做的直接测量；而次级数据是指不针对具体产品的外部测量，它是一种对同类过程或材料的平均或通用测量如行业协会的行业报告或汇总数据。目前我国次级数据库的建立中行业差距较大．其中电信及信息技术、银行及金融业的参与度较高，其次是石油天然气、建筑及建筑材料行业，而风电、太阳能等新兴能源尚缺乏统一的计量标准，但国家正在不断努力对此进行开发和更新吒为了保证数据的可靠性，次级数据的选择最好使用经同行评审过的出版物中的数据。以及其他合格来源如国家政府、联合国如1000小时的灯光照明，250毫升的软饮料，一个晚上的酒店住宿等。 此部分的指引规范可参见ISO14064。基准排放年的确定应该按照企业具体情况而定，当企业的所有权比例或计算方法发生改变时。企业的基准排放量也应做出相应调整。o如每千克输入量或每千瓦时能源使用量的千克温室气体，它会因所用材料的具体状况而不同。如2010年末，国家工信部已计划用35年时问，逐步建立水泥行业碳排放的基础数据库。回万方数据围源范放一一作排一一品一一操体产一一的1 ，。.-aa--斗队，室检二审温璇碳定定定确二选确料}资项据础数迹何关足二查相碳二检理工晶二性整产二定集算二确wkETtMM，、吨帽、τ---J图2碳审计的基本步骤{一}确定温室气体排放源碳审计所涉及的温室气体，主要是京都议定书中规定的6种，分别是二氧化碳C02、甲烧CH4、氧化亚氮Nρ}、氢氟碳化物HFCs、全氟化碳物PFCs、六氟化硫SF6。因为这6种气休尤其以二氧化碳最为主要，故而在实际监测和计算中.常依据各种气体温室效应的能力不同，统一换算成二氧化碳当量CO来进行衡量。一种温室气体的二氧化碳当量是这一气体的排放量乘以其对应的全球变暖潜势值GlobalWarm ing Potential，GWP，不同的温室气体，其GWP值各不相同，但人们习惯上用碳来代称温室气体。开展碳审计的第一步就是确定温室气体的排放源，即确定被审计单位或被审项目排放的哪些气体是属于京都议定书中规定的温室气体。温室气体排放源清单是否全面、准确影响碳排放量计算的准确性，因此碳审计中应把被审计单位或项目排放的京都议定书中规定的6种气体全部纳入温室气体范畴，并作为后期估算碳足迹的依据。{二}选定碳检测产品碳审计的一个重要手段就是计算个人或者团体的碳耗用量国际上一般用相等之二氧化碳排放量显示的碳足迹来表示这一衡量结果。在选择进行碳足迹计算的产品时，应直接源自项目开始时约定的目标，如考虑哪些产品能产生最大的减排空间，其产品规范、制造过程等环节是否与公司整体的减排战略最为相关，碳足迹分析可能对关键利益相关方产生什么影响等等。此外，碳足迹分析所要花费的时间与资源也需要加以考虑。一旦选定了产品，下一步就是指定功能单位。功能单位是为了方便计算碳足迹而对某种产品设定一个有意义的度量标准PAS2050，2008。它反映了该产品或服务被最终用户实际消费的方式④，因此它提供了不同消费形式间相E比较的基础。一般说来，使用较大的功能单位{如1t薯条相对于200g薯条，一片铝板相对于一个易拉罐进行分析可能会更为容易。选择功能单位时，可能没有单一的正确答案，企业应将其设定为一个容易被理解或使用的单元。企业也可以参考针对特定行业的标准指南，如食品生产中的功能单位可以设定为单位包装产品产生的碳排放量。{三}确定碳审计的操作范围碳审计的开展必须要确定边界范围⑤，边界范围包括组织边界和营运边界。组织边界主要是从企业集团角度着m瓦全3Atj阻眼，需涵盖旗下子公司、转投资公司、合资企业各自握有权益的独主法人或非法人机构，具体计算可基于控制权或股权比例。而营运边界主要是指公司的营运活动，其计算可基于温室气体排放情况来确定。根据世界企业持续发展委员会及世界资源研究所2005年的温室气体专案量化协定，温室气体排放可分为三种不同的范围1直接排放。包括固定设备{例如锅炉、发电机、焊接设备等的燃料燃烧;私人机动车辆的燃料燃烧;温室气体释放与消除等。2.能源间接排放。主要指电力消耗与煤气消耗等。3.其他间接排放。包括原料的使用、废物处理、公共交通等。除此之外，企业还应规定温室气体排放和清除的基准军⑥，以便提供参照、达到温室气体方案的要求或满足清单的其他用途。{四收集整理相关数据资料在计算碳足迹时需要两类数据活动水平数据和排放系数。活动水平数据是指产品生命周期中涉及的所有材料和能源{物料输入和输出、能源使用、运输等}。排放系数是衡量活动排放情况的固定比例，可将单位活动水平数据排放的温室气体数量转换成温室气体排放量气活动水平数据和排放系数可来自初级或次级数据。初级数据是指针对具体产晶生命周期由内部或者是由供应链中别人所做的直接测量;而次级数据是指不针对具体产品的外部测量，它是一种对同类过程或材料的平均或通用测量{如行业协会的行业报告或汇总数据}。目前我国次级数据库的建立中行业差距较大，其中电信及信息技术、银行及金融业的参与度较高，其次是石油天然气、建筑及建筑材料行业，而凤电、太阳能等新兴能源尚缺乏统一的计量标准，但国家正在不断努力对此进行开发和更新飞为了保证数据的可靠性，次级数据的选择最好使用经同行评审过的出版物中的数据，以及其他合格来源{如国家政府、联合国④如1∞0小时的灯光照明，250毫升的软饮料，一个晚上的酒店住宿等。⑤此部分的指引规范可参见ISO1钊64。⑥基准排放年的确定应该按照企业具体情况而定，当企业的所有权比例或计算方法发生改变时，企业的基准排放量也应做出相应调整。⑦如每千元输入量或每千瓦时能源使用量的千克温室气体，它会因所用材料的具体状况而不同。⑥如2010年末，国家工信部已计划用3-5年时间，逐步建立水泥行业破排放的基础数据库。日啊二嫠A意赢正式出版物和由联合国支持机构的出版物的数据。但为了提高结果的精度与针对性。企业最好能够建立一套适合于自身情况的初级数据。五计算产品碳足迹收集和汇总了温室气体排放源的活动强度和对应的排放系数后。即可进行温室气体排放的评估量化。计算产品碳足迹的方法包括直接检测和基于排放系数的公式运算。直接检测由于受现实技术制约。不太常用。目前碳审计主要是采用第二种办法，将整个产品生命周期中所有活动的材料、能源和废物乘以其排放因子取和。审计人员可以根据“排放量活动强度质量／体积／千瓦时／千米X排放系数每个单位的CO。当量”这个公式估算，每项活动的温室气体排放一经计算出来。．贝lJN用GWP将其换算为二氧化碳当量。也可根据所用燃料的含碳量和燃料使用量来估算⑨。还可通过IPCC的指导准则崃估算。计算碳足迹通常需要对进出过程的所有材料总量进行量化以达到“质量平衡”，使输入过程的总质量与输出过程的总质量相等，从而确保所有输入、输出和废物流均被计入。在实践中，可以通过这种方法找出未被发现的废物流。如果输出过程的质量小于各种输入的质量．则必有其他部分流最有可能是废物在该过程中被遗漏。PAS2050规范使用指南中也提到了羊角面包生产阶段的质量平衡过程为简化计算可以在搜集数据的同时结算质量平衡，从面包的购买点向后算起，既包括小麦采买、面粉加工、制作烘焙、产生共生产品、包装销售等各输入输出环节的材料和能源，还包括各流通环节之间的储存、运输消耗，产生的废料、废气等质量。以确保获得该羊角面包在使用阶段和处置阶段的总质量。只有基于质量平衡，才能完整而准确地测量某种产品的碳足迹，进行比较分析。六不确定性检查计算出产品碳足迹后。企业可以对这一结果进行不确定性分析。这一步骤是对碳排放精度的衡量，目标是分析评价碳足迹结果中的不确定性并使其最小化，提高碳足迹比较结果的可信度，更好地认识碳足迹模型本身的贡献，提高基于碳足迹的决策水平。．E_女13PAS2050规范所鼓励的那样，将碳足迹计算中存在的不确定性最小化，有助于提供最确凿、可靠和可重复的结果。实际工作中，企业可以采用下面的一些方法如利用质量好的初级活动水平数据替代次级数据；采用更具针对性、更完整的次级数据；不断改进用于碳足迹计算的模型；把这一分析任务委托给具有不确定性分析经验并熟悉产品碳足迹模型的某个单位完成等。七形成碳审计报告碳审计的最后一个步骤是编制碳审计报告。该报告是把审计结果向节能减排转换的一个重要过渡．其编撰范式可根据企业的评价目标而定，若审计报告需要向消费者或投资者公布，则验证等级及详略程度需高于仅供内部使用的数据。近年来，作为拥有世界上最大的企业气候变化信息数据库的碳信息披露项目CDP正积极鼓励世界各国企业披露其温室气体排放情况和应对战略，以便更好地设定减排目标、改善绩效，并有利于投资者识别“低碳”公司。做出合理的投资决策。毫无疑问，该项目进一步推动了碳审计报告的标准化与合规化。并促使企业根据自身实际情况撰写报告加以利用，从而更好地进行碳排放管理。相对于一般财务审计，碳审计报告更侧重碳燃料使用范围、耗费、排放的统计与计算。例如在建筑物温室气体排放审计中，审计报告就需要留意以下的建筑物相关性能空间设计、建筑材料、建筑物朝向、外墙遮阳装置、电力装置、照明装置、办公设备、空调装置、升降机及自动梯装置、供水排水装置、煤气和石油气、相关交通工具的使用等【刘少瑜等，2009。此外，由于碳审计要通过对碳排放情况进行分析，确定可以减排的项目。以减少碳排放量，故报告中应对审计对象的排放情况提出减排建议与措施。四、开展碳审计工作的若千致策建议随着低碳经济的提出及其付诸实践。适时推出碳审计制度，适应经济发展方式的转变。已成为现实需要。然而碳审计还属于新生事物，推行碳审计工作．存在很多困难，正如陈燕燕、彭兰香2010所指出的，碳审计标准缺乏、获取核算数据困难、专业人才稀少等都成为碳审计工作顺利开展的瓶颈。因此。为了顺利开展碳审计工作，至少应做好以下几个方面的准备工作。一创造进行碳审计的前提条件首先是提升公众碳审计意识。目前社会各界对碳审计的认知度不高。为了推动碳审计工作的有力开展，可以充分利用各类媒体加强碳审计的舆论宣传导向，提高全社会的低碳环保意识，尤其是对企业碳审计的宣传与倡导。要求企业履行社会公共责任。政府审计机构可以推出相关鼓励政策，鼓励企业自愿实施碳披露，在年报上披露节能减排、碳审计和环保项目投资等信息，严肃查处碳排放领域的违法犯罪行为。建立完善的环保信息公开和公众参与制度。保护社会公众的环境保护知情权、参与权和监督权。要求环境保护的责任主体增强环保意识，加强环境保护和碳管理，为碳审计提供真实完整的各项数据，以利碳审计工作的顺利进行。其次是尽快推出碳会计和碳披露。实施碳会计和碳披露是高效开展碳审计工作的前提。让企业实施碳会计或参与碳披露项目，可以反映企业的碳源、碳固、碳排放量的变化，以及与碳相关的资产与负债情况，了解被审单位的碳管理现状，为碳审计的开展提供基础材料。美国、欧盟、日本等都曾发布过与碳会计相关的草案或指南，而以FASB发布的对参与总量一交易机制下的排污权会计基准草案EITF0314和IASB发布的排污权解释公告IFRIC3最为典型郑玲、周志方，2010。我国可以在借鉴相关国际组织碳会计规则的基础上。推出⑨针对购买的电、煤气等能源动力在生产过程中所引致的碳间接排放，此部分的计算方法为温室气体排放购买的电量或煤气用量排放系数。回IPCC准则对农林、能源、工业等行业的评估分别有相应的方法论，但其公式的准确性却在近年遭到了部分科学家的质疑。指同一单元过程或产品系统中产出的任何两种或两种以上的产品IS014044，2006。冈I蜜暖曩要墨目目日■田 万方数据醺罐恰稼付FRIENL附OFACCOUNTD可G正式出版物和由联合国支持机构的出版是对碳排放精度的衡量，目标是分析评价提出减排建议与措施。物}的数据。但为了提高结果的精度与针碳足迹结果中的不确定性并使其最小化，对性，企业最好能够建立一套适合于自提高碳足迹比较结果的可信度，更好地认四、开展碳审计工作的若干政策建议身情况的初级数据。识碳足迹模型本身的贡献，提高基于碳足随着低碳经济的提出及其付诸实{五}计算产品碳足迹迹的决策水平。正如PAS2050规范所践，适时推出碳审计制度，适应经济发展收集和汇总了温室气体排放源的活鼓励的那样，将碳足迹计算中存在的不确方式的转变，已成为现实需要。然而碳审动强度和对应的排放系数后，即可进行定性最小化，有助于提供最确凿、可靠和计还属于新生事物，推行碳审计工作，存温室气体排放的评估量化。计算产品碳足可重复的结果。实际工作中，企业可以采在很多困难，正如陈燕燕、彭兰香迹的方法包括直接检测和基于排放系数用下面的一些方法如利用质量好的初级2010所指出的，碳审计标准缺乏、获的公式运算。直接检测由于受现实技术制活动水平数据替代次级数据;采用更具针取核算数据困难、专业人才稀少等都成约，不太常用。目前碳审计主要是采用第对性、更完整的次级数据;不断改进用于为碳审计工作顺利开展的瓶颈。因此，为二种办法，将整个产品生命周期中所有活碳足迹计算的模型把这一分析任务委托了顺利开展碳审计工作，至少应做好以动的材料、能源和废物乘以其排放因子取给具有不确定性分析经验并熟悉产品碳下几个方面的准备工作。和。审计人员可以根据排放量活动强足迹模型的某个单位完成等。{一创造进行碳审计的前提条件度{质量/体积/千瓦时/千米以排放系{七}形成碳审计报告首先是提升公众碳审计意识。目前数每个单位的CO2当量这个公式估碳审计的最后一个步骤是编制碳审社会各界对碳审计的认知度不高，为了算，每项活动的温室气体排放一经计算出计报告。该报告是把审计结果向节能减推动碳审计工作的有力开展，可以充分来，则利用GWP将其换算为二氧化碳当排转换的一个重要过渡，其编撰范式利用各类媒体加强碳审计的舆论宣传导量。也可根据所用燃料的含碳量和燃料使可根据企业的评价目标而定，若审计向，提高全社会的低碳环保意识，尤其是用量来估算⑨，还可通过IPCC的指导准报告需要向消费者或投资者公布，则对企业碳审计的宣传与倡导，要求企业贝Ud噪估算。验证等级及详赂程度需高于仅供内部履行社会公共责任。政府审计机构可以计算碳足迹通常需要对进出过程的使用的数据。近年来，作为拥有世界上推出相关鼓励政策，鼓励企业自愿实施所有材料总量进行量化以达到质量平最大的企业气候变化信息数据库的碳碳披露，在军报上披露节能减排、碳审计衡使输入过程的总质量与输出过程的信息披露项目CDP正积极鼓励世界和环保项目投资等信息，严肃查处碳排总质量相等，从而确保所有输入、输出和各国企业披露其温室气体排放情况和放领域的违法犯罪行为。建立完善的环废物流均被计入。在实践中，可以通过应对战略，以便更好地设定减排目标、保信息公开和公众参与制度，保护社会这种方法找出未被发现的废物流，如改善绩效，并有利于投资者识别低公众的环境保护知情权、参与权和监督果输出过程的质量小于各种输入的质碳公司，做出合理的投资决策。毫无权。要求环境保护的责任主体增强环保量，则必有其他部分流一一最有可能是疑问，该项目进一步推动了碳审计报意识，加强环境保护和碳管理，为碳审计废物在该过程中被遗漏。PAS2050 告的标准化与合规化，并促使企业根提供真实完整的各项数据，以利碳审计规范使用指南中也提到了羊角面包生据自身实际情况撰写报告加以利用，工作的顺利进行。产阶段的质量平衡过程为简化计算可从而更好地进行碳排放管理。其次是尽快推出碳会计和碳披露。以在搜集数据的同时结算质量平衡，从相对于一般财务审计，碳审计报告实施碳会计和碳披露是高效开展碳审计面包的购买点向后算起，既包括小麦采更侧重碳燃料使用范围、耗费、排放的工作的前提。让企业实施碳会计或参与买、面粉加工、制作烘熔、产生共生产统计与计算。例如在建筑物温室气体碳披露项目，可以反映企业的碳源、碳晶、包装销售等各输入输出环节的材排放审计中，审计报告就需要留意以固、碳排放量的变化，以及与碳相关的资料和能源，还包括各流通环节之间的储下的建筑物相关性能空间设计、建筑产与负债情况，了解被审单位的碳管理存、运输消耗，产生的废料、废气等质量，材料、建筑物朝向、外墙遮阳装置、电现状，为碳审计的开展提供基础材料。美以确保获得该羊角面包在使用阶段和处力装置、照明装置、办公设备、空调装国、欧盟、日本等都曾发布过与碳会计相置阶段的总质量。只有基于质量平衡，才置、升降机及自动梯装置、供水排水装关的草案或指南，而以FASB发布的对能完整而准确地测量某种产品的碳足置、煤气和石油气、相关交通工具的使参与总量-一交易机制下的排污权会计迹，进行比较分析。用等{刘少瑜等，2009。此外，由于碳基准草案EITF03-14和IASB发布的{六}不确定性检查审计要通过对碳排放情况进行分析，排污权解释公告IFRIC3最为典型{郑计算出产品碳足迹后，企业可以对确定可以减排的项目，以减少碳排放玲、周志方，2010。我国可以在借鉴相这一结果进行不确定性分析。这一步骤量，故报告中应对审计对象的排放情况关国际组织碳会计规则的基础上，推出⑨针对购买的电、煤气等能源动力在生产过程中所引致的破间接排放，此部分的计算方法为温室气体排放购买的电量或煤气用量排放系数。回 IPCC准则对农林、能源、工业等行业的许估分别有相应的方法论，但其公式的准确性却在近年遭到了部分科学家的质疑。⑩指同一单元过程或产品系统中产出的任何两种或两种以上的产品IS14044，2006。-E辜百.... 坐监噩岳叠二噩噩.碳会计准则或碳披露准则，规范企业的碳管理与披露行为。二建立碳审计制度和指南一项审计活动的顺利高效进行。建立一套高质量的准则指南是前提。建国以来，我国国家审计根据国家社会和经济发展需要，先后推出了合法性审计、经济责任审计、绩效审计等。也及时制定和完善了各项审计准则和法规，2011年又开始实施新修订的国家审计准则，这些现有审计制度与规范为推进碳审计奠定了良好基础。但要保障碳审计工作的顺利开展，还需要制定更为具体的碳审计准则和指南。碳审计要求审计人员具备更为专业的知识和技能，而且碳审计属于新生事物，审计人员缺乏经验准备，在初次执行碳审计时，必须有章可循。因此，政策部门可制定操作性强的碳审计准则和指南。对审计目标、审计对象、审计范围、审计机构、审计人员、审计方法、审计报告等进行详细规范。指导审计人员开展碳审计工作。国际标准化组织自2006年起颁布 了IS01406酒-、IS014065、IS014066和IS014067m1、JS014067u2系列规范。用于指导碳足迹计算和碳审计工作。英国标准协会也自2004年起颁布了PAS2050和PAS2060系列规范，对商品和 服务生命周期温室气体排放评估、碳中和认证等进行了规范。我国香港特别行政区在2008年颁布了指导碳审计工作的香港建筑物商业、住宅或公共用途温室气体排放及减除的审计和报告指引，对建筑物边界、营运边界、量化方法、作业步骤和报告格式样本等进行了详细规范。我国在制定全国统一的碳审计指南和准则时。可在借鉴上述规范的基础上，详细论证制定。三建立碳审计协调机制碳审计所涉及的政府监管部门较多，需要建立协调监控机制。从审计行政主管部门来说，涉及各级审计机关；从推动企业节能减排的环境保护行政主管部门来说，涉及环境保护部和各级环境保护管理部门；从企业行政主管部门来说，涉及证监会、国资委、各地国资管理、企业管理等部门；从碳会计的规范行政主管部门来说还涉及财政部。如何协调各个部门之间的关系．发挥联合效应。有效实施碳审计，是一个需要考虑的问题。目前对企业尤其是上市公司环境保护监控较多，主要是环境保护部和证监会颁布了相关规定。环境保护部局先后发布了关于对申请上市的企业和再融资的上市企业进行环境保护核查的通知、关于进一步规范重污染行业生产经营公司申请上市或再融资环境保护核查工作的通知、环境信息公开办法试行、关于进一步严格上市环保核查管理制度加强上市公司环保核查后督查工作的通知。证监会颁布了上司公司信息披露管理办法、关于重污染行业生产经营公司IPO申请申报文件的通知，最近环境保护部还发布了上市公司环境信息披露指南征求意见稿。从上述文件精神来看。对企业环境保护监控主要是环境保护行政主管部门和证监会，审计部门和财政部门参与不多。今后应更多地发挥审计行政主管部门对各类组织在履行环境保护、节能减排方面的作用，推动碳审计和环境审计的广泛开展。并与环境保护部和证监会、国资委等进行沟通和协调，在法规制定、工作开展方面进行合作。建立联合机制，在取得环境保护责任主体行政主管部门的大力支持下，既发挥环保部门环境指标测度、碳排放量核算的技术专长．又发挥审计部门的审计核查专长。提高碳审计工作的效率与效果。四培养和储备碳审计技术人才开展碳审计工作，除了要求审计人员具备般项目审计的基本素质外。还要求审计人员掌握各种统计检测分析的标准和方法，能根据企业能源投入产出的有关数据计算出各种能耗指标，并要根据这些指标分析出企业用能存在的问题，找出节能潜力，提出合理化建议陈燕燕、彭兰香，2010o目前尚缺乏开展大规模碳审计的审计专业技术人才，做好人才培养工作将是开展碳审计的当务之急。一方面。在审计人员招聘上有意识地从环境工程、环境科学、环境管理、环境化学等专业招聘审计人员，将这些人员与原有财务审计人员结合组建碳审计项目组，形成碳审计项目组成员合理的专业结构；另一方面，加强碳审计的培训和教育．聘请统计、环境保护、环境工程、国际标准化组织、英国标准化协会的专家学者，以及已经开展了碳审计项目的FRIE理NDSO黧F焘德G圈ACc0UNT田VG■图蛹_舀国家或地区的优秀审计人员进行集中培训，切实提高审计人员的碳审计知识和技能，为碳审计的顺利开展提供人力资源保障。●【参考文献】 【1JJessie Francois．CarbonAuditirLg_AResourcefor School[OL]．Workingpaper，SchoolofEnvironmentalSciences，2003．[2]周志方，肖序．国际碳会计的最新发展及启示[J]．经济与管理，20091191-95．[3]JanBebbingtonandCarlosLarrina gagonzalez．CarbonTradingAccountingandReportingIssues[J]．EuropeanAccounting Review，2008，17697-717．[4]JanekRamatungaandStewartJones．AnInconvenient TruthaboutAc countingTheParadigmShiftRe quiredinCarbon EmissionsRe portingand Assurance【OL]．AmeriCa